建设单位常见建筑行业税务问题思考_论文发表__墨水学术,论文发表

所属栏目：财税论文范文发布时间：2011-02-25浏览量:222

副标题#e#
　　建设单位常见建筑行业税务问题思考
　　吴淑梅
　　贵阳金阳建设投资(集团)有限公司550018
　　建筑行业是我国重要的一个行业分支，其收入作为税收来源的重要组成部分，一直是国家调控管理的一个重点内容，为此，国家也有针对性地出台了相关税收规定，加强行业税务工作管理，避免税源流失。由于建筑行业自身的特点，在税务实际操作过程中，财务人员时常会遇到一些具体的税务问题需要解答，特别是新的《中华人民共和国营业税暂行条例》出台后，有一些问题值得我们思考，本文根据本人自己的工作经历，从建设单位的角度出发，将建设单位税务工作中最常遇到的几点问题提出来，与大家共同思考和探讨。
　　一、新政策下建设单位及总承包人不作为代扣代缴义务人
　　老版的《营业税暂行条例》第十一条有“建筑安装业务实行分包或者转包的，以总承包人为扣缴义务人”的规定，财政部、国家税务总局也联合下发《关于建筑业营业税若干政策问题的通知》（财税［2006］177号），对建筑业扣缴义务人作出了如下规定：“纳税人提供建筑业应税劳务时应按照下列规定确定营业税扣缴义务人：1、建筑业工程实行总承包、分包方式的，以总承包人为扣缴义务人”。在实务操作中，特别是在大规模城市基础设施建设中，税务部门通常将建设单位及总承包人均作为代扣代缴义务人，即建设项目业主和总承包施工单位均为代扣代缴义务人。
　　新修订从2009年1月1日施行的《营业税暂行条例》第十一条删除了上述规定，增加了“国务院财政、税务主管部门规定的其他扣缴义务人”的新规定，也即是说财政部、国家税务总局规定的其他扣缴义务人也是可以的，但从财政部、国家税务总局最新联合发布的《关于公布若干废止和失效的营业税规范性文件的通知》（财税〔2009〕61号）可以看出，财政部、国家税务总局联合下发的《关于建筑业营业税若干政策问题的通知》（财税［2006］177号）已是全文废止或失效的18个文件之一。因此，“财税［2006］177号”文件中关于“以总承包人为扣缴义务人”的规定已经失效了，只能按照新修订的《营业税暂行条例》规定执行，从2009年1月1日开始，建筑安装业务实行分包或者转包的，总承包人不能作为建筑工程营业税的扣缴义务人了，即建设单位和总承包施工单位均可不再作为建筑工程营业税的扣缴义务人。
　　二、甲供材税收处理和会计核算
　　甲供材料”也称“包工不包料”工程，在社会经济活动中具有普遍性，建筑行业中是指由基本建设单位提供主要建筑材料，施工单位仅投入人工及部分材料费。建设单位乐意采用“包工不包料”，一个主要原因是从材料质量和成本角度出发，防止建筑施工单位从材料上偷工减料，另一个原因是期望减少建筑材料所对应的营业税及附加负担，缩小建设成本，对于修建厂房的企业来说今后还可少缴一些房产税，最终达到缓解资金压力和少缴有关税费的目的。
　　在实际工作中，经常存在税务机关要求甲供材料行为的建设单位或建筑施工单位补税，甚至要求建筑施工单位按包工包料全额开具发票给甲方入账，也有存在建筑施工单位仅按照不包括“甲供材料”的施工劳务为计税依据申报缴纳建安营业税等等情况，诸如此类问题，一直困扰税企双方，其原因主要源于税收政策和会计处理模糊所致。究竟应当怎样开具发票？怎样计算承担营业税？怎样进行会计处理？
　　（一）营业税负承担
　　《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十六条规定，“除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款”，同时第七条规定“纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物#p#副标题#e#销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形”，因此可以认为，在甲供材业务中，除了由建筑施工单位代为采购材料且建筑施工单位实际提供自产货物或者财政部、国家税务总局规定的其他情形以外，建筑施工单位都应当将设备之外的甲供材料作为计税基数组成部分计算营业税。
　　（二）发票开具
　　怎样填开发票是会计和税务实务工作中一个比较普遍的问题，问题的症结就在于没有正确处理好税法规定与会计制度规定的差异。建筑安装工程采取包工不包料的形式，现实中是允许的，且广泛存在，也符合双方的利益要求，对此营业税相关法规只要求纳税人按照规定的计税依据纳税，并没有要求纳税人要按计税依据开具发票的规定，建设单位和建筑施工单位双方可以按照合同约定的事项进行会计处理，建筑施工单位只需对其提供的劳务工作开具建筑安装发票，建设单位凭劳务工作的建筑安装发票和材料的销售发票入账即可。
　　三、分包工程税收处理和会计核算
　　（一）2009年1月1日以前代扣代缴税款模式下
　　1、税务处理
　　如前所述，老版的《营业税暂行条例》第十一条有“建筑安装业务实行分包或者转包的，以总承包人为扣缴义务人”的规定，因此在新版《营业税暂行条例》出台之前，分包工程营业税主要由建设单位和总包单位代扣代扣缴，建筑业的总包单位将工程分包给其他具有资质的单位，以工程的全部承包额减去付给分包单位的价款后的余额为营业额。在纳税实践中，当地税务部门为简化征管手续，保证税源及时入库，同时业主财务部门为取得代扣手续费的收入，普遍采取代扣税金的做法。在这种情况下，总包单位与业主（发包单位）进行工程价款结算时，业主按结算的全额计算代扣营业税金及附加后，向税务机关提供总包与分包协议等资料，分别按总包与分包单位开具代扣代缴完税凭证交给总包单位，总包单位应将分包单位完税凭证复印作为代扣分包单位税款的支付凭证，然后将原件提供给分包方。总承包方和分包方都是根据业主代扣代缴完税凭证进行帐务处理。
　　2、会计核算
　　《企业会计制度》、《施工企业会计核算办法》以及2006年颁布的《企业会计准则第15号——建造合同》中均没有对分包工程的会计核算作出明确规定。在目前施工企业会计实践中，对分包工程的会计处理方法主要有两种方法：
　　第一种做法是，将分包工程收入纳入本公司的收入，将所支付的分包工程款作为本公司的施工成本，与自己承建的工程做同样的处理。这种做法不但全面反映了总承包方的收入与成本，与《建筑法》、《合同法》中对总承包人相关责任和义务的规定是吻合的。由于将分包工程收入纳入本公司的收入，还可以扩大税前列支招待费的比例，达到合理避税的效果。
　　第二种做法是，视分包工程与自己没有关系，分包工程的收入和支出均不通过本公司收支体系核算。这种做法尽管和《营业税暂行条例》有关“总承包企业以工程的全部承包额减去付给分包人的价款后的余额为营业额”的规定匹配较好，但却没有全面反映总承包方收入与费用。
　　综上所述，总承包单位在核算分包工程在各会计核算期间的营业收入与费用时，采用第一种做法进行账务处理比较好些。
　　（二）2009年1月1日以前代扣代缴税款模式下
　　目前新版《营业税暂行条例》已经出台，面临新老政策交替阶段，按照新版《营业税暂行条例》的规定，建筑业总包单位无需代扣代缴营业税，并且根据条例的第五条规定“纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、申请无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。但是，下列情形除外：……（三）纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除#p#副标题#e#其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额”，建设单位和总承包单位只将总价扣除分包款后金额作为计算基数申报缴纳营业税，以分包协议和分包单位提供的发票作为向税务部门抵减营业额的依据，分包款则由分包单位自行申报缴纳营业税。会计核算上总包单位仍可采用前述第一种做法。
　　四、代扣税手续费税收处理和会计核算
　　（一）代扣税手续费的性质
　　虽然新版《营业税暂行条例》出台后，代扣代缴营业税已经不是建设单位和总包单位税务工作的主要工作，但是代扣代缴个人所得税仍然存在，而且许多单位在如何使用和核算手续费的问题上依然意见不一，因此我们认为仍然有必要讨论这个问题。
　　（二）代扣税手续费的会计核算
　　根据《关于进一步加强代扣代收代征税款手续费管理的通知》(财行[2005]365号)，单位所取得的手续费收入应单独核算，计入本单位收入，用于“三代”管理支出，也可以适当奖励相关工作人员。因此，代扣税手续费不应计入往来款项，而应计入单位收入。由于代扣代缴手续费是企业提供了—定劳务后取得的收入，企业只要正常履行了代扣代缴义务，该经济利益就可以确定获得，其计算比例也是确定的，从而该经济利益可以计量，因而它符合劳务收入的确认原则，应当计入“其他业务收入”，而非“营业外收入”。相应地，有关代扣代缴费用开支和对代办人员的奖励支出也应计入“其他业务支出”。
　　（三）代扣税手续费的税收处理
　　在明确手续费是一种劳务收入的基础上，需要再明确其主要涉及的流转税和企业所得税。流转税方面，该项收入实际上是企业提供了一定的劳务而取得的收入，因此应按照营业税中“其他服务业”的税目，按5％的税率交纳营业税。所得税方面，该手续费不仅在会计上应作为收入核算，在税法上，也应并入企业应纳税所得额，缴纳企业所得税。另外根据《关于个人所得税若干政策问题的通知》(财税字[1994]20号)规定“个人办理代扣代缴手续费，按规定取得的扣缴手续费免征个人所得税”，结合实务操作中各税务部门意见，对于单位奖励给个人的代扣代缴手续费收入，可以不缴纳个人所得税。